合同能源管理模式下的節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算采用“經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)模式”，會(huì)更加簡(jiǎn)單、直觀、便捷，可以真實(shí)、準(zhǔn)確地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，把提高節(jié)能服務(wù)企業(yè)管理水平落到實(shí)處。
目前，我國(guó)已經(jīng)成為世界上最大的能源消費(fèi)國(guó)。高速增長(zhǎng)的能源消費(fèi)，使得我國(guó)的能源安全面臨巨大的挑戰(zhàn)。近幾年，以合同能源管理模式運(yùn)行的節(jié)能服務(wù)在我國(guó)大范圍興起，它可以利用市場(chǎng)機(jī)制對(duì)溫室氣體的排放、能源的使用等進(jìn)行有效調(diào)節(jié)，因此得到我國(guó)政府部門的大力支持。
合同能源管理模式下的節(jié)能服務(wù)業(yè)
上世紀(jì)70年代中期以來，一種基于市場(chǎng)的全新的節(jié)能項(xiàng)目投資機(jī)制“合同能源管理”，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家中逐步發(fā)展起來，而基于合同能源管理這種節(jié)能項(xiàng)目投資新機(jī)制運(yùn)作的專業(yè)化的節(jié)能服務(wù)公司發(fā)展十分迅速，尤其是在美國(guó)、加拿大，目前已發(fā)展成為新興的節(jié)能產(chǎn)業(yè)。直到1997年，合同能源管理模式才登陸中國(guó)。
“合同能源管理”的本質(zhì)是節(jié)能服務(wù)企業(yè)向用能單位提供一種減少能源使用成本的節(jié)能管理模式，該模式的實(shí)施主體以盈利為目的。節(jié)能服務(wù)企業(yè)通過與業(yè)主簽署節(jié)能服務(wù)合同，約定節(jié)能目標(biāo)，為用能單位提供系列節(jié)能服務(wù)，最終以分享節(jié)能效果的形式獲得投資回報(bào)。
節(jié)能服務(wù)是以資產(chǎn)使用中能源消耗的降低為目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，它有別于制造業(yè)、采礦業(yè)、建筑業(yè)，屬于第三產(chǎn)業(yè)中的應(yīng)稅服務(wù)業(yè)。它是一種基于市場(chǎng)的節(jié)能新機(jī)制——以“合同能源管理”機(jī)制運(yùn)作的、有清晰贏利模式的專業(yè)化節(jié)能服務(wù)。
節(jié)能服務(wù)的市場(chǎng)容量非常廣闊，從事這一行業(yè)的企業(yè)也越來越多。面對(duì)這一新型的業(yè)務(wù)，節(jié)能企業(yè)怎樣才能使資產(chǎn)管理、收益計(jì)算等做到準(zhǔn)確、可靠，成為會(huì)計(jì)核算的重要內(nèi)容。
節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀分析
由于合同能源管理模式登陸中國(guó)的時(shí)間較短且屬于一種新生業(yè)務(wù)，所以在理論研究和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)方面，存在著不同的觀點(diǎn)。
第一，按照“存貨模式”進(jìn)行核算：節(jié)能服務(wù)企業(yè)向用能單位提供的是節(jié)能設(shè)備銷售、安裝及售后服務(wù)，其實(shí)質(zhì)類似于分期收款的節(jié)能設(shè)備和節(jié)能服務(wù)的混合銷售行為，節(jié)能設(shè)備應(yīng)作為存貨核算。
第二，按照“服務(wù)特許權(quán)(BOT)模式”進(jìn)行核算：一些節(jié)能企業(yè)提供的節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)也要經(jīng)歷建造-經(jīng)營(yíng)-轉(zhuǎn)移的過程，節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)雖存在差異但只是形式上的，不影響對(duì)交易經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判斷進(jìn)而相同的會(huì)計(jì)處理。
第三，按照“租賃模式”進(jìn)行核算：節(jié)能服務(wù)依賴于特定資產(chǎn)(節(jié)能設(shè)備及依附于該設(shè)備的專有技術(shù)等)，且授予用能單位對(duì)該資產(chǎn)使用的控制權(quán)，所以符合IFRS體系下的IFRIC4《確定一項(xiàng)交易安排中是否包含租賃》所規(guī)定的判斷一項(xiàng)交易安排中是否包含租賃成份的判斷指引，可運(yùn)用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)-租賃》所規(guī)定的“租賃會(huì)計(jì)模式”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。依據(jù)租賃資產(chǎn)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移給用能單位為標(biāo)準(zhǔn)，又可以細(xì)分為融資租賃模式或者經(jīng)營(yíng)租賃模式。
采用“經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)模式”是良方
通過對(duì)節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)的分析和比較，節(jié)能服務(wù)企業(yè)采用“經(jīng)營(yíng)租賃中出租人的會(huì)計(jì)處理”模式對(duì)其業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算最為適合。
“存貨模式”不適合。節(jié)能服務(wù)涉及節(jié)能資產(chǎn)的投資，該資產(chǎn)是一條生產(chǎn)線或一個(gè)系統(tǒng)集成，可以是一項(xiàng)有形資產(chǎn)，也可以是一項(xiàng)無形資產(chǎn)。這些資產(chǎn)后續(xù)一般通過折舊或攤銷轉(zhuǎn)化為貨幣資產(chǎn)，而且在合同期內(nèi)節(jié)能企業(yè)對(duì)節(jié)能資產(chǎn)享有所有，不能視同于貨物銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行處理。
按照“BOT模式”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算較為勉強(qiáng)。由于這種模式主要針對(duì)企業(yè)參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。基礎(chǔ)資產(chǎn)是公共基礎(chǔ)設(shè)施，一個(gè)項(xiàng)目一般由一個(gè)企業(yè)運(yùn)作。節(jié)能服務(wù)是節(jié)能服務(wù)企業(yè)為用能單位建造的專用節(jié)能設(shè)備，通常是一個(gè)節(jié)能企業(yè)運(yùn)作多個(gè)節(jié)能項(xiàng)目。BOT業(yè)務(wù)所建造的基礎(chǔ)設(shè)施一般不作為項(xiàng)目企業(yè)的固定資產(chǎn)，是一項(xiàng)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。而在節(jié)能服務(wù)合同中一般不存在這種特許權(quán)，合同期內(nèi)節(jié)能資產(chǎn)的所有權(quán)屬于節(jié)能服務(wù)公司。
核算條件不足無法采用“融資租賃模式”進(jìn)行核算。由于節(jié)能服務(wù)合同條款表現(xiàn)為效益分成而不是固定租金的收付，通常是實(shí)際節(jié)能收益的百分比，而不是絕對(duì)值。對(duì)節(jié)能服務(wù)企業(yè)來講是未來不固定的節(jié)能服務(wù)收入，對(duì)用能單位來講是未來不確定的支出。這就導(dǎo)致無法按照融資租賃的核算要求計(jì)算最低付款額和最低收款額。
總之，節(jié)能服務(wù)業(yè)務(wù)更多是經(jīng)營(yíng)租賃的表現(xiàn)形式，采用“經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)模式”更加簡(jiǎn)單、直觀，可以將節(jié)能服務(wù)界定為一種特殊的經(jīng)營(yíng)租賃活動(dòng)來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
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